Объект налогообложения НДС при операциях продажи долей на благоустроенных земельных участках

От строительной организации поступил вопрос о возникновении объекта налогообложения НДС при операциях продажи долей в благоустроенных земельных участках. Фабула: с целью создания автомобильной парковки на принадлежащих организации земельном участке силами подрядчика было произведено благоустройство, включающее в себя укладку твердого покрытия (асфальта), установку парковочных столбов, нанесение разметки и т.п. В дальнейшем были заключены договора купли-продажи долей данного земельного участка.

Вопрос: Является ли реализация благоустроенных земельных участков объектом налогообложения НДС?

В соответствии с п.п. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ не являются объектом налогообложения по НДС операции по реализации земельных участков (долей в них). При этом положения Налогового кодекса РФ не ставят применение данной нормы в зависимость от того, какие земельные участки (доли в них) реализуются. Применение данной нормы не зависит от того, проводилось ли до реализации благоустройство (улучшение) земельного участка или нет, для каких целей он приобретался, в каком качестве использовался и на каких счетах бухгалтерского учета учитывался. Соответственно продаваемые доли в указанной ситуации — земельном участке, на котором расположена благоустроенная автостоянка, не будут облагаться НДС на основании п.п. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ ввиду отсутствия объекта налогообложения.

Многочисленные примеры судебной практики свидетельствуют, что работы, связанные с улучшением характеристик земельного участка, его благоустройством и т. п., не приводят к возникновению какого-либо нового имущественного объекта, то есть земельный участок так и остается земельным участком, а указанные работы лишь увеличивают его стоимость.

«В случае, когда объект создан исключительно в целях улучшения качества и обслуживания земельного участка и не обладает самостоятельным функциональным назначением, он является неотъемлемой частью земельного участка и не может быть признан объектом недвижимости, права на который подлежат государственной регистрации» ( п.6 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2, 2016, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 6 июля 2016 г.)

В Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 09.08.2018 № Ф05-12232/18 по делу № А41-56993/2017 также указано, что установка бетонного ограждения, шлагбаума, асфальтового покрытия являются улучшением земельного участка.

«Такие элементы как покрытие, сторожевой пункт, заборы, склады (установленные с целью организации автостоянки) лишь улучшают полезные свойства земельного участка, не имеют самостоятельных полезных свойств и представляют собой неотъемлемую составную часть земельного участка, на котором они расположены. Данные элементы несут вспомогательную функцию по отношению к назначению самого участка, улучшая его полезные свойства» (Пост. Арб. суда Поволжского округа от 17.09.2019 № Ф06-50923/19, дело № А72-14493/2018)

Можно привести множество и других решений судов, подтверждающих выводы, сделанные в вышеуказанных судебных актах.

Таким образом, создание автостоянки на принадлежащем строительной организации земельном участке не приводит к возникновению каких-то новых объектов имущества, а лишь улучшает полезные свойства этого участка, и объекта налогообложения НДС в указанной ситуации не возникает.

___________

Автор статьи:

Директор департамента налогового и правового консалтинга
Хуснутдинов И.Г.